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1. IRPF/SOCIEDADES. La sociedad civil dedicada a la abogacía y administración de fincas no es sujeto pasivo del IS.
   La entidad consultante (SC) es una sociedad civil que tiene por objeto exclusivo el ejercicio de actividades profesionales de abogacía y administración de fincas. Se constituyó como sociedad civil particular pero, mediante escritura pública del año 2008, adaptó sus estatutos a la Ley de sociedades profesionales.
   
   Por otro lado, una de las socias de SC es copropietaria de diversos inmuebles (viviendas y locales) que son objeto de arrendamiento a través de una comunidad de bienes, que no cuenta con persona empleada ni local afecto.
2. IRPF. Imputación temporal de los honorarios y reducciones. Prestación de servicios por Abogado-Asesor fiscal.
   Abogado-asesor fiscal que el ejercicio de su profesión interviene en unos procedimientos (referentes a una transmisión de acciones por un grupo de accionistas) que se inician en 1992 con la comprobación inspectora (se suscriben actas de disconformidad) y continúan una vez superada la fase administrativa con las fases económico-administrativa y contencioso administrativa, finalizando en 2005. A su vez, en 2004 y 2007 se interponen demandas por daños y perjuicios contra la entidad bancaria que había diseñado la operación de transmisión de las acciones. En julio de 2012 se alcanza un acuerdo transaccional con la entidad bancaria, quien accede al pago de las indemnizaciones, percibiendo el consultante la totalidad de sus honorarios.
   
   Según se indica en el escrito de consulta, en 1995-1996 se minutaron los honorarios de la primera fase (376.600,00 euros, de los que 160.000,00 son litigiosos); en 2001-2002 se minutaron los honorarios de la fase económico-administrativa (393.100,00 euros) y en 2004-2005 los de la fase contencioso administrativa (313.184,94 euros). En 2012 se minutan 133.129,00 euros como honorarios de los procedimientos seguidos contra la entidad bancaria. El cobro de los importes que se fueron minutando a los clientes se realiza en 2012, pues en 2002 se alcanzó un acuerdo con ellos para cobrar a través de las indemnizaciones que se percibiesen del banco en el caso de ganarle las demandas.
3. IVA. Recuperación del IVA correspondiente a las facturas impagadas a Notarios.
   El consultante cesó en su actividad profesional de notario en 2015, si bien mantiene sin cobrar un saldo deudor de un cliente suyo desde el año 2000.

IRPF/SOCIEDADES. La sociedad civil dedicada a la abogacía y administración de fincas no es sujeto pasivo del IS

Dirección General de Tributos (DGT): 16-03-2016
N.º CONSULTA VINCULANTE: V1064-16

Contestación

La presente consulta sustituye a otra anterior, con número V3880-15 y fecha de salida de registro de este Centro Directivo 4 de diciembre de 2015.

El artículo 7.1.a) la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que:

De esta forma se incorporan unos nuevos contribuyentes al Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles con objeto mercantil, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a 1 de enero de 2016, en que todas las sociedades civiles tributaban bajo el régimen de atribución de rentas.

Al margen de la discusión doctrinal que pueda plantear esta cuestión, lo cierto es que en el tráfico jurídico existen sociedades civiles que actúan como tales frente a terceros y también frente a la Hacienda Pública, no siendo pocos los casos en que la jurisprudencia ha admitido esta realidad en los distintos ámbitos jurídicos. Cabe concluir, por tanto, que el artículo 7.1.a) de la LIS al configurar la figura del contribuyente del Impuesto sobre Sociedades está aludiendo a esta realidad, haciendo abstracción de la dogmática doctrinal suscitada en torno a la personalidad jurídica de este tipo de entidades.

Cabe indicarse, por tanto, que, a los efectos del Impuesto sobre Sociedades, se admite la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y con personalidad jurídica, por cuanto, de otra manera, no cabría hablar de “persona jurídica”. Por otra parte, la inclusión de las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades trae causa en la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida. Por ello resulta preciso determinar, en primer lugar, en qué casos se considera que la sociedad civil adquiere, desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, personalidad jurídica y, en segundo lugar, establecer qué ha de entenderse por objeto mercantil.

En relación con la primera cuestión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1669 del Código Civil, la sociedad civil tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La sociedad civil requiere, por tanto, una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. Trasladando lo anterior al ámbito tributario, cabe concluir que para considerarse contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, es necesario que la sociedad civil se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. Por tal motivo, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que este último caso, dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Sólo en tales casos se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica a efectos fiscales.

Adicionalmente la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades requiere que la sociedad civil con personalidad jurídica tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán, por tanto, excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil.

Por otro lado, el artículo 6 de la LIS dispone que:

En el presente caso, una de las entidades consultantes es una sociedad civil que desarrolla una actividad de abogacía y administración de fincas, resultándole de aplicación la Ley 2/2007, de 15 de marzo, de sociedades profesionales. Puesto que las actividades profesionales están excluidas del ámbito mercantil, SC no tendrá la consideración, para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades por no cumplir los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS.

Por otro lado, puesto que el único contribuyente que se incorpora al Impuesto sobre Sociedades son las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil, la comunidad de bienes descrita en los hechos de la consulta seguirá tributando, a partir de 1 de enero de 2016, como entidad en atribución de rentas conforme al régimen especial regulado en la Sección 2ª del Título X de la LIRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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IRPF. Imputación temporal de los honorarios y reducciones. Prestación de servicios por Abogado-Asesor fiscal

Dirección General de Tributos (DGT): 10-05-2016
N.º CONSULTA VINCULANTE: V2007-16

Contestación

Como regla general, las sucesivas normas reguladoras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que han venido rigiendo durante el largo período en el que el consultante ha estado prestando sus servicios profesionales a los accionistas involucrados en la comprobación inspectora (que se inicia en 1992) determinan la imputación temporal de los honorarios profesionales al período impositivo en que estos se hubieran devengado, regla que quedaba excepcionada en el supuesto de que el profesional hubiera optado por un criterio de imputación temporal distinto, opción que en el presente caso (tal como se indica en el escrito de consulta) no se ha producido.

Así, el artículo 14.1.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece la regla general de imputación que deben seguir los rendimientos de actividades económicas, estableciendo que se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse.

La remisión anterior nos lleva al artículo 19 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del día 11), —normativa vigente en 2012— donde se regula la imputación temporal, artículo que en su apartado 1 establece que “los ingresos y los gastos se imputarán al período en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la correlación entre unos y otros”.

A su vez, el apartado 4 del mismo artículo 19 regula la imputación temporal de las operaciones a plazos de la siguiente forma:

Por tanto, en aplicación de lo anterior, la consideración de operación a plazos o con precio aplazado que concurre en el supuesto consultado comporta imputar al período impositivo 2012 la totalidad de los honorarios profesionales, al ser este el periodo en que se efectúa su cobro.

En cuanto a la segunda cuestión planteada (aplicación de la reducción del 40 por 100 del artículo 32.1 de la Ley 35/2006 en el supuesto de imputación a 2012 de los honorarios), el referido precepto establece que “los rendimientos netos (de actividades económicas) con un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 40 por 100”. A continuación, este mismo artículo añade lo siguiente:

Por su parte, en desarrollo de lo anterior, el artículo 25.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), dispone lo siguiente:

Conforme con la normativa expuesta, al no corresponderse los rendimientos con ninguno de los supuestos calificados como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, la única posibilidad de aplicación de la reducción vendría dada por la existencia de un período de generación superior a dos años. Posibilidad que —teniendo en cuenta lo expresamente dispuesto en el transcrito párrafo tercero del artículo 32.1— también procede descartar por el hecho de proceder los rendimientos objeto de consulta del ejercicio de una actividad económica —la abogacía— que de forma regular o habitual da lugar a la existencia de rendimientos derivados de la defensa jurídica en procedimientos judiciales que se alargan en el tiempo más allá de dos años.

En relación con lo expuesto en el párrafo anterior, procede indicar (al mencionarse en el escrito de consulta) que la resolución nº 00/284/2011, de 31 de enero de 2013, del Tribunal Económico Administrativo Central, dictada en resolución de recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, y que comportaba la consideración como rendimientos irregulares (por entender existente un período de generación superior a dos años) de determinados rendimientos profesionales, se refería a la anterior normativa del IRPF (texto refundido de la Ley del Impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo), normativa que no contemplaba lo dispuesto en el párrafo tercero del articulo 32.1 de la vigente ley.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).

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IVA. Recuperación del IVA correspondiente a las facturas impagadas a Notarios

Dirección General de Tributos (DGT): 10-05-2016
N.º CONSULTA VINCULANTE: V2000-16

Contestación

PRIMERO.- El artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece lo siguiente en sus apartados tres y cuatro:

Por otra parte, el artículo 89 de la Ley 37/1992 regula la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas mediante la emisión de facturas rectificativas, señalando en su apartado uno:

SEGUNDO: De acuerdo con todo lo anterior, en el caso objeto de consulta, la recuperación de las cuotas impositivas ingresadas por el consultante deberá haberse efectuado siguiendo el procedimiento establecido en los artículos anteriormente mencionados. Para ello, los créditos impagados deberán cumplir los requisitos establecidos bien en el apartado tres, bien en el apartado cuatro del artículo 80 de la Ley del Impuesto.

Si los clientes de la consultante han sido declarados en concurso de acreedores, el consultante deberá haber procedido a la modificación de la base imponible dentro del plazo máximo de tres meses a contar desde el día siguiente a la publicación en el Boletín Oficial del Estado del auto de declaración de concurso.

En los supuestos de créditos incobrables a que se refiere el artículo 80.Cuatro de la Ley 37/1992. La modificación de la base imponible, que daría lugar a la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas y a la emisión de las correspondientes facturas rectificativas, sólo podrá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del período de seis meses o un año desde el devengo del Impuesto.

No siendo, por tanto posible la modificación de la base imponible correspondiente a operaciones gravadas repercutidas por el consultante e impagadas por sus clientes, sin cumplimiento de los requisitos y fuera de los plazos establecidos en el artículo 80, apartado Tres y Cuatro de la Ley 37/1992.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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